제23조의 감면 조항
제23조는 협약에서 가장 이례적인 조항이면서 가장 덜 알려진 조항 중 하나이다. 이 조항은 “배당, 이자 및 사용료에 대하여 원천징수된 세액의 경감”이라는 표제 아래, 일방 체약국의 거주자인 법인을 그 국가의 비거주자가 상당 부분 소유하는 경우 제10조, 제11조 및 제12조에 따른 경감에 특정 요건을 부과한다.1 그러한 회사는 다섯 가지 요건을 충족하는 경우에만 상대방 체약국의 원천징수세 경감을 청구할 수 있다. 비거주자에 대한 이자부 채무는 회사 자기자본의 6배를 초과할 수 없다. 그 채무에 대한 이자는 통상적인 이율을 초과할 수 없다. 상대방 체약국으로부터 발생한 해당 소득 중 이자, 사용료 및 이와 유사한 지급 등 비거주자의 청구권을 충족하는 데 사용되는 부분은 최대 50%이다. 그 소득과 관련된 비용은 전적으로 그 소득 자체로 충당되어야 한다. 끝으로, 회사는 상대방 체약국으로부터 발생한 소득의 25% 이상을 배당하여야 한다.2
이 요건들은 조세조약의 부당한 이용을 방지하기 위한 1962년 12월 14일 자 스위스 연방평의회 결정의 기준을 그대로 옮긴 것이다. 스위스는 이 결정을 외국에서 지배되는 스위스 회사에 일방적으로 적용하였다. 이탈리아 협상 대표단은 이를 상호적인 조약 규정으로 받아들였다.3 이 요건들의 실제 적용 범위는 제한적이다. 거주지국의 비거주자가 상당한 지분을 보유한 회사에만, 그리고 제10조부터 제12조까지에 따른 소득에만 적용되기 때문이다. 그럼에도 이 요건들은 여전히 효력이 있으며, 이탈리아 국세청(Agenzia delle Entrate)은 비스위스인이 소유한 스위스 지주회사, 예컨대 러시아, 브라질 또는 이탈리아 가문이 소유한 루가노 회사가 배당이나 사용료에 대한 이탈리아 원천징수세 경감을 청구할 때 이를 원용할 수 있다. 주로 주주 대여금으로 자금을 조달하는 회사, 또는 이탈리아 사용료 소득의 절반 이상을 이자나 용역 수수료로 소유자에게 이전하는 회사는 이 기준을 충족하지 못할 수 있다. 1962년 결정과 이에 관련된 연방세무청(ESTV) 회람에 따른 스위스 실무는 이러한 비율에 관하여 상세한 지침을 발전시켰다. 1998년 12월 17일 자 회람은 일반적인 일방적 규정에 대해서는 종전의 부채비율을 폐지하였으나, 벨기에, 독일, 프랑스 및 이탈리아와의 조약에 있는 특별 남용 조항은 명시적으로 유지하였다. 2010년 회람은 그러한 조약 조항이 위 결정에 우선한다는 점을 확인한다.4 흔한 오해. 자문가들은 흔히 2022년 1962년 스위스 남용 방지 결정이 폐지됨으로써 부채 조달과 배당에 관한 요건이 스위스 조약 실무에서 사라졌다고 믿는다. 이탈리아와의 협약에 관해서는 그렇지 않다. 이 요건들은 조약 자체의 제23조에 규정되어 있으며, 조약이 개정될 때까지 양국을 계속 구속한다. 비스위스 거주자가 소유한 루가노 지주회사가 협약에 따라 이탈리아 원천징수세 경감을 청구하려면 여전히 6 대 1의 부채·자기자본 비율, 비거주자에 대한 지급의 50% 한도, 그리고 25%의 최소 배당 요건을 충족하여야 한다.
주석
- 협약 제23조, 표제 “Sgravio delle imposte riscosse sui dividendi, gli interessi e i canoni”, 원문은 https://www.fiscoetasse.com/files/5715/convenzione-italia-svizzera-del-23121978-943.pdf 참조; 제1항은 “nella quale persone non residenti di detto Stato hanno un interesse preponderante”인 법인을 언급한다. ↩
- 협약 제23조 제1항 a호부터 e호까지, 원문(앞의 주): 채무는 자기자본의 “il sestuplo”를 초과하지 않을 것; 이자는 통상적인 이율을 초과하지 않을 것; 소득 중 비거주자의 청구권 충족에 사용되는 부분은 최대 “il 50 per cento”일 것; 비용은 전적으로 그 소득으로 충당할 것; 그 소득의 “il 25 per cento, almeno”를 배당할 것. ↩
- 연방의 조세조약의 부당한 이용을 방지하기 위한 조치에 관한 1962년 12월 14일 자 연방평의회 결정(SR 672.202); ESTV, 회람 “Mesures contre l’utilisation sans cause légitime des conventions conclues par la Confédération en vue d’éviter les doubles impositions”(1962), https://www.sif.admin.ch/dam/fr/sd-web/p1s0dfyxVySs/kreissschreiben-1962-fr.pdf (자본금과 공시 적립금의 6배를 넘는 이자부 채무, 5%를 넘는 이자, 조약상 경감된 소득의 절반 초과를 권리 없는 자에게 이전하는 경우, 25% 이상의 배당); 협약 제23조, 원문(앞의 주). ↩
- ESTV, 1998년 12월 17일 자 회람(Kreisschreiben) “Massnahmen gegen die ungerechtfertigte Inanspruchnahme von Doppelbesteuerungsabkommen des Bundes”, https://www.sif.admin.ch/dam/de/sd-web/R4ICJdT1Doq6/kreisschreiben-99-de.pdf (벨기에, 독일, 프랑스 및 이탈리아와의 조약상 특별 남용 조항이 우선하며, 종전의 부채비율 규정은 더 이상 적용되지 않음); ESTV, 2010년 8월 1일 자 회람(Kreisschreiben), https://www.sif.admin.ch/dam/de/sd-web/fDBPQXNUcjaW/kreisschreib-2010-massnahmen-dba-de.pdf (조약상 남용 조항이 1962년 연방평의회 결정(BRB 1962)에 우선함). ↩
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